Les nouvelles règles en matière de fiscalité aux Émirats arabes unis (2023)

La fête est-elle finie ? Longtemps connus pour leur absence de taxes, les Émirats arabes unis (EAU) ont décidé de mettre en place, dès juin 2023, un impôt sur les bénéfices des entreprises à hauteur de 9% (sur le « bénéfice net comptable ajusté » pour être précis). Faut-il y voir la fin d’une ère ?

Sans aucun doute, cette petite révolution témoigne de l’évolution majeure du positionnement du pays en tant que destination attractive pour les investisseurs étrangers et sa volonté de renforcer sa crédibilité sur la scène internationale, notamment par la mise en conformité de sa législation avec les standards reconnus de l’Organisation de coopération et de développement économiques (OCDE).

Cette imposition ne concernera toutefois pas les particuliers qui verront leurs revenus non taxés (salaire, immobilier, plus-values, etc.). De même, les revenus de l’étranger, qui ne sont pas liés à des entreprises émiraties, ne seront pas imposés non plus.

Dans la foulée, les Émirats arabes unis ont également mis à jour leurs règles sur la résidence fiscale des personnes physiques et morales.

Notre family office vous présente ces deux (r)évolutions. N’hésitez pas à contacter notre département relocalisation internationale pour toute question. Bonne lecture !

1. La nouvelle imposition des sociétés aux Émirats arabes unis

Le 31 janvier 2022, les Émirats arabes unis ont surpris leur monde en annonçant l’introduction d’un impôt fédéral sur les sociétés à compter de l’année 2023.  Bien que les taux mis en place demeurent les plus bas de la région, il s’agit d’une mesure fiscale de plus visant non seulement à renflouer les caisses du pays mais également afin de se mettre à niveau avec les standards internationaux.

Pour rappel, les Émirats arabes unis ont d’ores et déjà mis en œuvre une taxe sur la valeur ajoutée (TVA) en janvier 2018, suivie par l’introduction de règles relatives à la substance économique et enfin une réglementation liée à la déclaration pays par pays sur l’érosion de la base d’imposition et le transfert de bénéfices (BEPS) en avril 2019.

Après une consultation publique au printemps 2022, le Ministère des finances des Émirats arabes unis a publié le 9 décembre 2022, le décret-loi fédéral n° 47 de 2022 sur l’imposition des sociétés et des entreprises afin de mettre en place ce nouveau régime. La loi est complétée par 158 questions fréquemment posées, également publiées à la même date.

Ces documents clarifient et développent de nombreuses questions laissées ouvertes lors de la procédure de consultation. Cependant, il demeure encore beaucoup d’incertitudes et des points devront entièrement être clarifiés par des décisions ministérielles ou du Cabinet des ministres, ainsi que dans des directives des autorités fiscales. Il convient ainsi de garder à l’esprit que des changements vont encore intervenir dans les prochains mois.

a. Champ d’application de l’impôt sur les sociétés

Les Émirats arabes unis ont mis en place un système d’imposition fédéral qui s’appliquera à toutes les entreprises et activités commerciales opérant dans l’un des sept émirats.

Tant les résidents que les non-résidents sont concernés. Sont ainsi considérés comme résidents :

  • Les personnes morales constituées sous forme de société, établies ou reconnues aux Émirats arabes unis (y compris dans les zones franches).
  • Les personnes morales constituées sous forme de société, établies ou reconnues en dehors des Émirats arabes unis, mais qui sont effectivement gérées et contrôlées depuis ce pays.
  • Les personnes physiques qui exploitent un business ou exercent une activité commerciale aux Émirats arabes unis (la notion devra être précisée par le Cabinet).

Une personne non-résidente peut être soumise à l’impôt sur les sociétés si elle dispose d’un établissement stable aux Émirats arabes unis, si elle perçoit des revenus provenant de ce pays ou si elle présente un lien avec ce dernier (les règles exactes sur la nature du lien doivent encore être précisées par une décision ministérielle).

La notion d’établissement stable quant à elle correspondra à la définition de l’OCDE en matière fiscale. Ainsi, une personne non-résidente disposera d’un établissement stable dans le pays dans l’un des cas suivants :

  • Lorsqu’elle dispose d’un lieu fixe ou permanent aux Émirats arabes unis par l’intermédiaire duquel l’activité de la personne non-résidente, ou une partie de celle-ci, est menée ;
  • Lorsqu’une personne a et exerce habituellement un pouvoir pour mener une activité commerciale ou une activité d’entreprise aux Émirats arabes unis pour le compte de la personne non-résidente.

S’agissant de la notion de revenus générés aux Émirats arabes unis, elle comprendra tout revenu dérivé d’activités déployées, d’actifs situés ou de droits utilisés à des fins économiques dans ce pays. En règle générale, les revenus générés par une personnes résidente aux Émirats arabes unis seront considérés comme provenant de ce pays.

Toutefois, il existe certaines exceptions à l’imposition des sociétés. Cela concerne :

  • Les entreprises opérant dans l’extraction de ressources naturelles qui continueront d’être soumises aux décrets émis par l’émirat en question ;
  • Les entités gouvernementales ainsi que les entités contrôlées par le gouvernement, les fonds de pensions, les institutions caritatives ou à but d’utilité publique et certains fonds d’investissement exonérés ;
  • Les particuliers qui perçoivent des revenus à titre personnel (c’est-à-dire un salaire, un revenu d’investissement), pour autant que l’activité génératrice de revenus ne nécessite pas de licence commerciale.
  • Les entreprises enregistrées dans les zones franches (Free Zones), à condition qu’elles respectent toutes les exigences réglementaires et qu’elles ne fassent pas de commerce avec les Émirats arabes unis (conducting business « with » mainland par opposition à « in » mainland, la notion devant encore être précisée).

A noter que le secteur bancaire, y compris étranger, sera dorénavant soumis à l’impôt sur les sociétés.

Enfin, cet impôt sera dû sans distinction de l’actionnaire (résident ou non résident). Les sociétés holding seront également concernées sous réserve de l’imposition des dividendes/gains en capitaux provenant de participations qualifiées (voir ci-dessous).

b. Base imposable et exonérations

Sont concernés par l’impôt, les revenus mondiaux de la société résidente aux Émirats arabes unis (une imposition strictement territoriale est ainsi exclue). S’agissant des entités non-résidentes, elles seront imposées uniquement sur leurs revenus de source locale ou si elles présentent un lien avec le pays.

Les personnes physiques qui sont résidentes aux Émirats arabes unis et sont assujetties à l’impôt ne seront taxées sur les revenus provenant d’une activité commerciale ou d’un business dans le pays.

Les non-résidents seront soumis à l’impôt sur tout revenu attribuable à un établissement stable, provenant des Émirats arabes unis ou présentant à un lien avec le pays.

Les revenus suivants seront en principe exonérés de l’impôt sur le revenu :

  • Les dividendes de source locale ;
  • Les dividendes et les gains en capitaux étrangers perçus par la société aux Émirats arabes unis à condition notamment qu’elle détienne une participation qualifiée dans la société fille (à définir dans la loi, mais probablement un seuil de 5%), que cette dernière soit imposée à un taux minimum de 9% et que la durée de détention des actifs soit au minimum de 12 mois en continu ;
  • Les bénéfices provenant de la réorganisation du groupe ;
  • Les bénéfices provenant de transactions intragroupes.

Il n’y aura pas de retenue à la source aux Émirats arabes unis sur les paiements nationaux et transfrontaliers (intérêts, dividendes, royalties, etc.), sauf s’ils sont attribuables à une succursale ou un établissement stable situé dans le pays.

Les succursales étrangères ne seront pas imposées à la condition qu’elles auront été soumises à l’impôt à l’étranger à un taux d’au moins 9 %. Un crédit d’impôt sera disponible pour les taxes payées à l’étranger sur les revenus qui ne sont pas exemptés aux Émirats arabes unis.

c. Taux d’imposition

Le nouveau système d’imposition aux émirats arabes unis comportera trois taux :

  • Les bénéfices annuels imposables inférieurs à 375 000 AED (environ 95 000 CHF) ne seront pas imposables (le seuil n’a pas encore été définitivement arrêté).
  • Tous les bénéfices annuels imposables supérieurs à 375 000 AED (environ 95 000 CHF) seront taxés à hauteur de 9 %.
  • Les multinationales qui relèvent du Pilier Deux (c’est-à-dire dont les recettes mondiales consolidées dépassent 750 millions d’EUR) seront en principe soumises à des taux différents conformément aux règles de l’OCDE en matière de lutte contre l’érosion de la base d’imposition (règles GloBE) (normalement 15%).

d. Principes d’imposition

Les bénéfices imposables correspondront au bénéfice net de la société résultant de la tenue de la comptabilité (selon les principes comptables reconnus en la matière) mais soumis à certains ajustements. Ainsi, par exemple :

  • D’un point de vue général, les dépenses doivent être exclusivement et en totalité affectées à l’activité déployée par l’entreprise.
  • Les dépenses nettes d’intérêts seront plafonnées à 30 % de l’EBITDA. En revanche, les montants non admis pourront être reportés pendant une période de 10 ans.
  • Les dépenses de divertissement (entertainment, amusement, or recreation expenditure) seront déductibles à hauteur de 50 % du montant engagé.
  • D’autres déductions ne seront pas admises comme les dons, les pénalités administratives, la taxe sur la valeur ajoutée (TVA) récupérable, les dividendes ou les avantages similaires versés à un propriétaire d’un assujetti.
  • Les gains et les pertes non réalisés feront l’objet de règles spécifiques.

Par ailleurs, tous les montants devront être exprimés en monnaie locale (AED) et au besoin faire l’objet d’une conversion conformément aux taux de change publiés par la Banque centrale.

e. Report des pertes

Il sera possible de reporter les pertes accumulées les années précédentes (sans limite de temps) et de les compenser avec de futurs bénéfices imposables, à hauteur de 75% du revenu taxable pour la période fiscale considérée avant toute compensation de la perte. En revanche, les pertes subies avant la date d’entrée en vigueur de la loi ne pourront pas faire l’objet d’un dégrèvement.

f. Zones franches des Émirats arabes unis

La loi introduit le concept de « personne qualifiée en zone franche » (“Qualifying Free Zone Person” (QFZP)), qui est défini de manière générale comme une société ou une succursale enregistrée dans une zone franche et qui :

  • maintient une substance adéquate aux Émirats arabes unis (la notion devra faire l’objet de clarifications) ;
  • satisfait aux exigences en matière de prix de transfert ;
  • remplit toute autre condition prescrite par décision ministérielle.

Une QFZP sera toujours soumise à l’impôt sur le revenu mais pourra bénéficier d’un taux de 0 % sur ses revenus qualifiés (« qualifying income », la notion doit encore être définie par décision ministérielle). Elle pourra autrement choisir de renoncer à ce régime préférentiel (choix irrévocable ?) et être soumise au taux standard de l’impôt sur les sociétés. En revanche, sauf si elle est soumise à l’impôt sur les sociétés, une QFZP ne pourra pas faire l’objet d’une taxation de groupe (voir ci-dessous).

A noter que d’après les dernières informations disponibles, une QFZP pourra avoir à la fois posséder des revenus qualifiés (imposés au taux de 0 %) et des revenus imposables non-qualifiés (taxés au taux de 9 %).

g. Formalités administratives

Les entreprises des Émirats arabes unis soumises à l’impôt sur les sociétés seront tenues de s’enregistrer et d’obtenir un numéro fiscal. En général, la demande d’enregistrement devra être soumise à l’administration fiscale avant l’entrée en vigueur de la loi. De nouvelles directives sont attendues à cet égard.

Les entreprises, y compris les QFZP, devront déposer une déclaration fiscale sous forme électronique et payer tout impôt dû au plus tard neuf mois après la fin de l’année fiscale considérée. Le versement d’acomptes n’est pas prévu.

Les sociétés appartenant au même groupe (filiales détenues par la société mère à hauteur de 95% des participations/ droits de vote et dont cette dernière peut prétendre à 95% des bénéfices et des avoirs) auront la possibilité de ne soumettre qu’une seule déclaration fiscale pour toutes les entités résidentes aux Émirats arabes unis (avec possibilité de compenser les pertes/gains intragroupes, etc.). En revanche, les entités exonérées ou établies dans des zones franches ne pourront en principe pas y participer. Chaque société devra bien entendu suivre les mêmes principes comptables et une comptabilité consolidée sera établie.

Il pourra être demandé aux entreprises des Émirats arabes unis de soumettre leurs états financiers à l’administration fiscale. Il pourra également être demandé aux contribuables d’établir des états financiers audités ou certifiés.

h. Règles sur les prix de transfert

Les règles de l’OCDE en matière de prix de transfert seront également applicables aux Émirats arabes unis. Toutes les entreprises devront se conformer aux normes en la matière (respect du principe de pleine concurrence, valeur de marché, exigence de documentation (disclosure form, master file, local file), y compris pour les transactions nationales et celles des zones franches.

Les notions de contrôle, de parties liées et de personnes connectées (related parties and connected persons) sont également définies dans la loi.

Les méthodes proposées pour déterminer le respect du principe de pleine concurrence reprendront les standards de l’OCDE. Des ajustements fiscaux pourront être effectués par les autorités (y compris en cas de transactions transfrontalières).

i. Règles anti-abus

Des règles générales anti-abus destinées à ne pas tenir compte de transactions ou d’accords conclus dans le but principal d’obtenir un avantage fiscal sont introduites.

j. Entrée en vigueur de la loi aux Émirats arabes unis

Les nouvelles règles fiscales aux Émirats arabes unis seront applicables pour les exercices comptables débutants au 1er juin 2023 ou ultérieurement.

En d’autres termes, une entreprise dont l’exercice comptable commence le 1er juin 2023 et qui se termine le 31 mai 2024 sera soumise à l’impôt sur les sociétés à partir du 1er juin 2023. La première déclaration d’impôt devra sans doute être déposée vers la fin de l’année 2024.

En revanche, une société dont l’exercice comptable débute au 1er janvier 2023, sera soumise à l’impôt à partir du 1er janvier 2024 et devra remplir sa déclaration fiscale vers la mi-2025.

Dans le cadre des règles transitoires, la loi prévoit que le bilan d’ouverture aux fins de l’impôt sur les sociétés sera le bilan comptable de clôture de l’exercice financier précédant immédiatement le premier exercice fiscal.

Enfin, les traités internationaux de lutte contre les doubles impositions conclus par les Émirats arabes unis auront force dérogatoire sur la législation interne.

2. Les nouvelles règles en matière de résidence fiscale aux Émirats arabes unis

La Décision du Cabinet des ministres n° 85 du 9 septembre 2022 sur la détermination du domicile fiscal est le dernier développement en date de la législation fiscale des Émirats arabes unis. Elle entrera en vigueur le 1er mars 2023.

La définition de résidence fiscale s’aligne sur les normes internationalement reconnues en la matière et apporte une clarification bienvenue aux personnes physiques et morales en ce qui concerne leur statut de résident fiscal aux Émirats arabes unis, notamment en vue de faciliter l’entrée en vigueur de l’impôt sur les bénéfices des sociétés en juin 2023.

Par ailleurs, de nombreux accords fiscaux bilatéraux que le pays a conclus avec d’autres territoires font référence aux lois nationales des Émirats arabes unis afin de déterminer si une personne y est résidente aux fins du traité en question. Cette nouvelle loi nationale apporte une clarté supplémentaire, ce qui facilitera l’application de ces conventions et la délivrance de certificats de résidence fiscale. La décision stipule également que les accords internationaux pertinents auxquels les Émirats arabes unis sont parties prévaudront sur les dispositions internes.

a. La résidence fiscale des personnes physiques aux Émirats arabes unis

Sont considérés comme résidents fiscaux des EAU, les individus qui remplissent l’une des conditions alternatives suivantes (article 4) :

  • Le lieu de résidence habituel ou principal de la personne physique se trouve aux Émirats arabes unis ainsi que le centre de ses intérêts financiers et personnels ;
  • L’individu a été physiquement présent dans le pays pendant une période de 183 jours ou plus au cours d’une période de 12 mois consécutifs ;
  • La personne a été physiquement présente aux Émirats arabes unis pendant une période de 90 jours ou plus au cours d’une période de 12 mois consécutifs et est un citoyen émirati, un résident de ce pays ou un ressortissant d’un Etat du Conseil de coopération du Golfe qui (i) a un lieu de résidence permanent aux Émirats arabes unis ou (ii) y exerce un emploi ou un business.

La notion de business a été définie dans la décision comme « toute activité exercée de façon régulière, continue et indépendante par une personne, telle que les activités industrielles, commerciales, agricoles, artisanales ou de services, toute activité d’excavation, ou tout ce qui est lié à l’utilisation de biens matériels ou immatériels ».

La décision élargit ainsi le champ des personnes physiques pouvant être considérées comme des résidents fiscaux aux EAU. Auparavant, une présence physique de 183 jours était requise. Avec l’introduction de la décision, une personne qui ne remplit pas le critère des 183 jours peut toujours être considérée comme un résident fiscal si elle dispose d’un permis de séjour valide et y séjourne pendant 90 jours par année.

b. La résidence fiscale des personnes morales aux Émirats arabes unis

En vertu de la nouvelle décision, une personne morale (ce terme comprend notamment les sociétés à responsabilité limitée, les sociétés par actions publiques ou privées, les fondations, et toutes autres formes d’entités dotées d’une personnalité juridique distincte en vertu de la législation locale applicable aux sociétés, y compris celles situées dans une zone franche) doit être considérée comme résidente fiscale des Émirats arabes unis lorsqu’une des conditions alternatives suivantes est remplie (article 3) :

  • La personne morale est enregistrée, incorporée ou reconnue aux Émirats arabes unis, à l’exclusion des succursales enregistrées par une entité étrangère (qui ne sont pas traitées comme des entités séparées) ;
  • La personne morale est autrement considérée comme résidente fiscale en vertu de la législation fiscale (applicable) des Émirats arabes unis (voir ci-dessus, étant précisé que d’après la nouvelle loi sur l’imposition des sociétés, une société même établie en dehors des Émirats arabes unis peut toujours être traitée comme résidente fiscale de cette juridiction si elle est effectivement gérée et contrôlée dans ce pays).

c. Certificat de résidence fiscale aux Émirats arabes unis

Lorsqu’une personne est considérée comme un résident fiscal selon l’une ou l’autre des définitions susmentionnées, elle peut demander aux autorités d’obtenir un certificat de résidence fiscale (Tax Residency Certificate (TRC)), qui est souvent une exigence formelle pour les résidents des Émirats arabes unis souhaitant demander l’application des conventions de lutte contre les doubles impositions.

La Federal Tax Authority (FTA) approuvera la demande et délivrera un TRC si elle estime que le demandeur remplit les conditions requises. Elle sera également chargée d’émettre des clarifications et des directives pour la mise en œuvre de la nouvelle décision.

En outre, les nouvelles règles prévoient la collaboration facilitée entre la FTA et toutes les agences gouvernementales des Émirats arabes unis afin de permettre la collecte de toutes informations, données et documents pertinents pour mettre en œuvre les nouvelles dispositions.